Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen (GDPdU)
(BMF-Schreiben vom 16. Juli 2001 - IV D 2 - S 0316 - 136/01 -)

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der
Länder gilt für die Anwendung der Regelungen zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler
Unterlagen (§ 146 Abs. 5, §147 Abs. 2, 5, 6, § 200 Abs. 1 AO und § 14 Abs. 4 UStG) Folgendes:

I. Datenzugriff

Nach § 147 Abs. 6 AO ist der Finanzbehörde das Recht eingeräumt, die mit Hilfe eines Datenverarbeitungssystems
erstellte Buchführung des Steuerpflichtigen durch Datenzugriff zu
prüfen. Diese neue Prüfungsmethode tritt neben die Möglichkeit der herkömmlichen Prüfung.
Das Recht auf Datenzugriff steht der Finanzbehörde nur im Rahmen steuerlicher Außenprüfungen
zu. Durch die Regelungen zum Datenzugriff wird der sachliche Umfang der Außenprüfung
(§ 194 AO) nicht erweitert; er wird durch die Prüfungsanordnung (§ 196 AO, § 5
BpO) bestimmt. Gegenstand der Prüfung sind wie bisher nur die nach § 147 Abs. 1 AO aufbewahrungspflichtigen
Unterlagen. Es ist jedoch erforderlich, die Prüfungsmethoden den
modernen Buchführungstechniken anzupassen. Dies gilt um so mehr, als in zunehmendem
Maße der Geschäftsverkehr papierlos abgewickelt wird und ab dem 1. Januar 2002 der Vorsteuerabzug
aus elektronischen Abrechnungen mit qualifizierter elektronischer Signatur und
Anbieter-Akkreditierung nach dem Signaturgesetz möglich ist.
Die Einführung dieser neuen Prüfungsmethode ermöglicht zugleich rationellere und zeitnähere
Außenprüfungen.

1. Umfang und Ausübung des Rechts auf Datenzugriff nach § 147 Abs. 6 AO Das Recht auf Datenzugriff
beschränkt sich ausschließlich auf Daten, die für die Besteuerung von Bedeutung sind (steuerlich relevante Daten).
Die Daten der Finanzbuchhaltung, der Anlagenbuchhaltung und der Lohnbuchhaltung sind
danach für den Datenzugriff zur Verfügung zu halten.
Soweit sich auch in anderen Bereichen des Datenverarbeitungssystems steuerlich relevante
Daten befinden, sind sie durch den Steuerpflichtigen nach Maßgabe seiner steuerlichen Auf-
zeichnungs- und Aufbewahrungspflichten zu qualifizieren und für den Datenzugriff in geeigneter
Weise vorzuhalten.
Bei unzutreffender Qualifizierung von Daten kann die Finanzbehörde im Rahmen ihres
pflichtgemäßen Ermessens verlangen, dass der Steuerpflichtige den Datenzugriff auf diese
steuerlich relevanten Daten nachträglich ermöglicht. Das allgemeine Auskunftsrecht des
Prüfers (§§ 88, 199 Abs.1 AO) und die Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen (§§ 90,
200 AO) bleiben unberührt.
Bei der Ausübung des Rechts auf Datenzugriff stehen der Finanzbehörde nach dem Gesetz
drei Möglichkeiten zur Verfügung. Die Entscheidung, von welcher Möglichkeit des Datenzugriffs
die Finanzbehörde Gebrauch macht, steht in ihrem pflichtgemäßen Ermessen; falls erforderlich,
kann sie auch mehrere Möglichkeiten in Anspruch nehmen:

a) Sie hat das Recht, selbst unmittelbar auf das Datenverarbeitungssystem dergestalt
zuzugreifen, dass sie in Form des Nur-Lesezugriffs Einsicht in die gespeicherten Daten
nimmt und die vom Steuerpflichtigen oder von einem beauftragten Dritten eingesetzte
Hard- und Software zur Prüfung der gespeicherten Daten einschließlich der
Stammdaten und Verknüpfungen (Daten) nutzt (unmittelbarer Datenzugriff). Dabei
darf sie nur mit Hilfe dieser Hard- und Software auf die elektronisch gespeicherten
Daten zugreifen. Dies schließt eine Fernabfrage (Online-Zugriff) auf das Datenverarbeitungssystem
des Steuerpflichtigen durch die Finanzbehörde aus.
Der Nur-Lesezugriff umfasst das Lesen, Filtern und Sortieren der Daten gegebenenfalls
unter Nutzung der im Datenverarbeitungssystem vorhandenen Auswertungsmöglichkeiten.
b) Sie kann vom Steuerpflichtigen auch verlangen, dass er an ihrer Stelle die Daten
nach ihren Vorgaben maschinell auswertet oder von einem beauftragten Dritten maschinell
auswerten lässt, um den Nur-Lesezugriff durchführen zu können (mittelbarer
Datenzugriff). Es kann nur eine maschinelle Auswertung unter Verwendung der im
Datenverarbeitungssystem des Steuerpflichtigen oder des beauftragten Dritten vorhandenen
Auswertungsmöglichkeiten verlangt werden.
c) Sie kann ferner verlangen, dass ihr die gespeicherten Unterlagen auf einem maschinell
verwertbaren Datenträger zur Auswertung überlassen werden (Datenträgerüberlassung).
Der zur Auswertung überlassene Datenträger ist spätestens nach Be-
standskraft der aufgrund der Außenprüfung ergangenen Bescheide an den Steuerpflichtigen
zurückzugeben oder zu löschen.

2. Umfang der Mitwirkungspflicht nach §§ 147 Abs. 6 und 200 Abs. 1 Satz 2 AO
Der Steuerpflichtige hat die Finanzbehörde bei Ausübung ihres Rechts auf Datenzugriff zu
unterstützen (§ 200 Abs. 1 AO). Im Einzelnen gilt folgendes:

a) Beim unmittelbaren Datenzugriff (Abschnitt I Nr. 1 Buchstabe a) hat der Steuerpflichtige
dem Prüfer die für den Datenzugriff erforderlichen Hilfsmittel zur Verfügung zu
stellen und ihn für den Nur-Lesezugriff in das DV-System einzuweisen. Die Zugangsberechtigung
muss so ausgestaltet sein, dass dem Prüfer dieser Zugriff auf alle steuerlich
relevanten Daten eingeräumt wird. Sie umfasst u.a. auch die Nutzung der im
DV-System vorhandenen Auswertungsprogramme. Enthalten elektronisch gespeicherte
Datenbestände andere, z.B. steuerlich nicht relevante personenbezogene oder
dem Berufsgeheimnis (§ 102 AO) unterliegende Daten, so obliegt es dem Steuerpflichtigen
oder dem von ihm beauftragten Dritten, durch geeignete Zugriffsbeschränkungen
sicherzustellen, dass der Prüfer nur auf steuerlich relevante Daten des Steuerpflichtigen
zugreifen kann. Die Zugangsberechtigung hat auch die Nutzung der im
DV-System vorhandenen Auswertungsprogramme zu umfassen.
Das Datenverarbeitungssystem muss die Unveränderbarkeit des Datenbestandes gewährleisten
(§ 146 Abs. 4 AO; Abschnitt V des BMF-Schreibens zu den Grundsätzen
ordnungsmäßiger DV-gestützter Buchführungssysteme (GoBS) vom 7. November
1995, BStBl I S. 738). Eine Veränderung des Datenbestandes und des Datenverarbeitungssystems
durch die Finanzbehörde ist somit ausgeschlossen.

b) Beim mittelbaren Datenzugriff (Abschnitt I Nr. 1 Buchstabe b) gehört zur Mithilfe des
Steuerpflichtigen beim Nur-Lesezugriff (Abschnitt I Nr. 1 Buchstabe a Abs. 2) neben
der Zurverfügungstellung von Hard- und Software die Unterstützung durch mit dem
Datenverarbeitungssystem vertraute Personen. Der Umfang der zumutbaren Mithilfe
richtet sich nach den betrieblichen Begebenheiten des Unternehmens. Hierfür können
z.B. seine Größe oder Mitarbeiterzahl Anhaltspunkte sein.

c) Bei der Datenträgerüberlassung (Abschnitt I Nr. 1 Buchstabe c) sind der Finanzbehörde
mit den gespeicherten Unterlagen und Aufzeichnungen alle zur Auswertung
der Daten notwendigen Informationen (z.B. über die Dateistruktur, die Datenfelder
sowie interne und externe Verknüpfungen) in maschinell auswertbarer Form zur Verfügung
zu stellen. Dies gilt auch in den Fällen, in denen sich die Daten bei Dritten befinden.

3. Grundsatz der Verhältnismäßigkeit
Die Finanzbehörde hat bei Anwendung der Regelungen zum Datenzugriff den Grundsatz der
Verhältnismäßigkeit zu beachten. Dies bedeutet u.a.:

a) Bei vor dem 1. Januar 2002 archivierten Daten kann sie beim unmittelbaren Datenzugriff
(Abschnitt I Nr. 1 Buchstabe a Abs. 1) und beim mittelbaren Datenzugriff (Abschnitt
I Nr. 1 Buchstabe b) nicht verlangen, dass diese Daten für Zwecke ihrer maschinellen
Auswertung (§ 147 Abs. 2 Nr. 2 AO i.V. mit § 147 Abs. 6 AO) nochmals in
das Datenverarbeitungssystem eingespeist (reaktiviert) werden, wenn dies mit unverhältnismäßigem
Aufwand für den Steuerpflichtigen verbunden wäre. Dies kommt z.B.
in Betracht bei fehlender Speicherkapazität, nochmaliger Erfassung der Daten, Archivierung
der Daten außerhalb des aktuellen Datenverarbeitungssystems, Wechsel des
Hard- oder Software-Systems. Müssen hiernach die Daten nicht reaktiviert werden,
braucht der Steuerpflichtige auch nicht die für eine maschinelle Auswertung der
betreffenden Daten erforderliche Hard- und Software zur Verfügung zu halten, wenn
sie nicht mehr im Einsatz ist. Dies gilt auch, wenn die Aufbewahrungsfrist (§ 147
Abs. 3 AO) noch nicht abgelaufen ist.
Diese für die maschinelle Auswertbarkeit der Daten erforderliche technische, organisatorische
und zeitliche Einschränkung bezieht sich nicht auf die Pflicht des Steuerpflichtigen
zur Lesbarmachung der Daten (§ 147 Abs. 2 Nr. 2 AO, § 147 Abs. 5 AO).
Die Lesbarmachung muss während der ganzen Aufbewahrungsfrist sichergestellt
sein.

b) Bei nach dem 31. Dezember 2001 archivierten Daten ist beim unmittelbaren Datenzugriff
(Abschnitt I Nr. 1 Buchstabe a Abs. 1) und beim mittelbaren Datenzugriff (Abschnitt
I Nr. 1 Buchstabe b) die maschinelle Auswertbarkeit (§ 147 Abs. 2 Nr. 2 und
Abs. 6 AO) in Form des Nur-Lesezugriffs (Abschnitt I Nr. 1 Buchstabe a Abs. 2) sicherzustellen.
Im Falle eines Systemwechsels ist es nicht erforderlich, die ursprüngliche
Hard- und Software vorzuhalten, wenn die maschinelle Auswertbarkeit auch für
die nach dem 31. Dezember 2001, aber vor dem Systemwechsel archivierten Daten
durch das neue oder ein anderes System gewährleistet ist.

c) Für die Datenträgerüberlassung (Abschnitt I Nr. 1 Buchstabe c) kann die Finanzbehörde
nicht verlangen, vor dem 1. Januar 2002 auf nicht maschinell auswertbaren Datenträgern
(z.B. Mikrofilm) archivierte Daten auf maschinell auswertbare Datenträger
aufzuzeichnen.

II. Prüfbarkeit digitaler Unterlagen

1. Elektronische Abrechnungen im Sinne des § 14 Abs. 4 Satz 2 UStG
Die qualifizierte elektronische Signatur mit Anbieter-Akkreditierung nach § 15 Abs. 1 des
Signaturgesetzes ist Bestandteil der elektronischen Abrechnung*). Der Originalzustand des
übermittelten ggf. noch verschlüsselten Dokuments muss jederzeit überprüfbar sein. Dies
setzt neben den Anforderungen nach Abschnitt VIII Buchstabe b) Nr. 2 der GoBS (a.a.O.)
insbesondere voraus, dass
- vor einer weiteren Verarbeitung der elektronischen Abrechnung die qualifizierte elektronische
Signatur im Hinblick auf die Integrität der Daten und die Signaturberechtigung
geprüft werden und das Ergebnis dokumentiert wird;
- die Speicherung der elektronischen Abrechnung auf einem Datenträger erfolgt, der
Änderungen nicht mehr zulässt. Bei einer temporären Speicherung auf einem änderbaren
Datenträger muss das DV-System sicherstellen, dass Änderungen nicht möglich
sind;
- bei Umwandlung (Konvertierung) der elektronischen Abrechnung in ein unternehmenseigenes
Format (sog. Inhouse-Format) beide Versionen archiviert und nach den
GoBS mit demselben Index verwaltet werden sowie die konvertierte Version als solche
gekennzeichnet wird;
- der Signaturprüfschlüssel aufbewahrt wird;
- bei Einsatz von Kryptographietechniken die verschlüsselte und die entschlüsselte
Abrechnung sowie der Schlüssel zur Entschlüsselung der elektronischen Abrechnung
aufbewahrt wird;
- der Eingang der elektronischen Abrechnung, ihre Archivierung und ggf. Konvertierung
sowie die weitere Verarbeitung protokolliert werden;
- die Übertragungs-, Archivierungs- und Konvertierungssysteme den Anforderungen
der GoBS, insbesondere an die Dokumentation, an das interne Kontrollsystem, an
das Sicherungskonzept sowie an die Aufbewahrung entsprechen;
*) Anpassung des § 14 Abs. 4 Satz 2 UStG 1999 an das Signaturgesetz vom 16. Mai 2001 (BGBl. I S. 876) ist im
Entwurf eines Steueränderungsgesetzes 2001 vorgesehen.
- das qualifizierte Zertifikat des Empfängers aufbewahrt wird.

2. Sonstige aufbewahrungspflichtige Unterlagen
- Bei sonstigen aufbewahrungspflichtigen Unterlagen i.S.d. § 147 Abs. 1 AO, die digitalisiert
sind und nicht in Papierform übermittelt werden, muss das dabei angewendete
Verfahren den GoBS entsprechen.
- Der Originalzustand der übermittelten ggf. noch verschlüsselten Daten muss erkennbar
sein (§ 146 Abs. 4 AO). Die Speicherung hat auf einem Datenträger zu erfolgen,
der Änderungen nicht mehr zulässt. Bei einer temporären Speicherung auf einem änderbaren
Datenträger muss das Datenverarbeitungssystem sicherstellen, dass Änderungen
nicht möglich sind.
- Bei Einsatz von Kryptographietechniken sind die verschlüsselte und die entschlüsselte
Unterlage aufzubewahren.
- Bei Umwandlung (Konvertierung) der sonstigen aufbewahrungspflichtigen Unterlagen
in ein unternehmenseigenes Format (sog. Inhouse-Format) sind beide Versionen zu
archivieren und nach den GoBS mit demselben Index zu verwalten sowie die konvertierte
Version als solche zu kennzeichnen.
- Wenn Signaturprüfschlüssel oder kryptographische Verfahren verwendet werden,
sind die verwendeten Schlüssel aufzubewahren.
- Bei sonstigen aufbewahrungspflichtigen Unterlagen sind der Eingang, ihre Archivierung
und ggf. Konvertierung sowie die weitere Verarbeitung zu protokollieren.

III. Archivierung digitaler Unterlagen

1. Originär digitale Unterlagen nach § 146 Abs. 5 AO sind auf maschinell verwertbaren Datenträgern
zu archivieren. Originär digitale Unterlagen sind die in das Datenverarbeitungssystem
in elektronischer Form eingehenden und die im Datenverarbeitungssystem
erzeugten Daten; ein maschinell verwertbarer Datenträger ist ein maschinell lesbarer und
auswertbarer Datenträger. Die originär digitalen Unterlagen dürfen nicht ausschließlich in
ausgedruckter Form oder auf Mikrofilm aufbewahrt werden. Somit reicht die Aufzeichnung
im COM-Verfahren (Computer-Output-Microfilm) nicht mehr aus. Diese Einschränkung
gilt nicht, wenn die vor der Übertragung auf Mikrofilm vorhandenen Daten vorgehalten
werden, die eine maschinelle Auswertbarkeit durch das Datenverarbeitungssystem
gewährleisten. Nicht ausreichend ist auch die ausschließliche Archivierung in
maschinell nicht auswertbaren Formaten (z.B. pdf-Datei).
Eine Pflicht zur Archivierung einer Unterlage i.S. des § 147 Abs. 1 AO in maschinell auswertbarer
Form (§ 147 Abs. 2 Nr. 2 AO) besteht nicht, wenn diese Unterlage zwar DVgestützt
erstellt wurde, sie aber nicht zur Weiterverarbeitung in einem DV-gestützten
Buchführungssystem geeignet ist (z.B. Textdokumente).

2. Originär in Papierform angefallene Unterlagen, z.B. Eingangsrechnungen, können weiterhin
mikroverfilmt werden.

3. Kann im Falle eines abweichenden Wirtschaftsjahrs die Archivierung ab 1. Januar 2002
nachweisbar aus technischen Gründen nicht auf einem maschinell auswertbaren Datenträger
(§ 147 Abs. 2 Nr. 2 AO) erfolgen, wird dies nicht beanstandet, wenn der Steuerpflichtige
bis spätestens zu Beginn des anschließenden abweichenden Wirtschaftsjahrs
den Archivierungspflichten gemäß § 147 Abs. 2 Nr. 2 AO nachkommt.

IV. Anwendung

1. Die Regelungen zum Datenzugriff (Abschnitt I) sind bei steuerlichen Außenprüfungen anzuwenden,
die nach dem 31. Dezember 2001 beginnen.

2. Die Regelungen zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen (Abschnitt II) gelten

a) für elektronische Abrechnungen mit Inkrafttreten des § 14 Abs. 4 Satz 2 UStG
(1. Januar 2002) und

b) für sonstige aufbewahrungspflichtige Unterlagen, die nach dem 31. Dezember
2001 erstellt werden.
Im Übrigen bleiben die Regelungen des BMF-Schreibens zu den Grundsätzen ordnungsmäßiger
DV-gestützter Buchführungssysteme (GoBS) vom 7. November 1995 (BStBl I
S. 738) unberührt.
Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.